Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w indywidualnej interpretacji z dnia 1 lutego 2016 r. nr ITPP1/4512-1118/15/AJ wyjaśnił, że podatnik ma obowiązek zwrotu ulgi z tytułu zakupu kasy rejestrującej.

Sprawa dotyczyła Podatnika, który rozpoczął działalność gospodarczą z dniem 1 września 2012 r. Od dnia rozpoczęcia działalności ewidencjonował sprzedaż na jednej kasie rejestrującej. Spełnił wszystkie warunki, by otrzymać zwrot w wysokości 700,00 zł wydatkowanej na zakup kasy. W okresie od 1 grudnia 2014 r. do 31 października 2015 r. Podatnik zawiesił wykonywanie działalności gospodarczej. Z dniem 1 listopada 2015 r. Podatnik wznowił działalność, która następnie została zlikwidowała z dniem 30 listopada 2015 r. Zdaniem podatnika nie jest on zobowiązany do zwrotu kwoty 700,00 zł wydatkowanej na zakup kasy rejestrującej.

Organ podatkowy powołując się na art. 111 ust. 6 ustawy o VAT oraz na § 6 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 grudnia 2010 r. w sprawie odliczania i zwrotu kwot wydatkowanych na zakup kas rejestrujących (Dz. U. z 2013 r., poz. 163) stwierdził, że jeżeli suma okresów używania kasy rejestrującej nie przekracza trzech lat, to wobec podatnika powstaje obowiązek zwrotu ulgi z tytułu zakupu kasy rejestrującej. W konsekwencji rozstrzygnął, że podatnik kwotę tę powinien zwrócić na rachunek organu podatkowego.

Interpretacją tę należy ocenić krytycznie. Nie tylko błędnie w niej zinterpretowano przepisy podatkowe, lecz również dokonano rozszerzającej wykładni in dubio pro fisco, z równoczesnym naruszeniem zasady wprowadzonej od stycznia 2016 r. zawartej w art. 2a ustawy Ordynacja podatkowa stanowiącej, iż niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego rozstrzyga się na korzyść podatnika. Również krytycznie należy spojrzeć na stanowisko organu podatkowego, który nie wyjaśnił (bądź wyjaśnił lecz tego nie napisał), czy po wznowieniu działalności gospodarczej Podatnik ponownie ewidencjonował sprzedaż przy zastosowaniu kasy rejestrującej, czy też tego nie robił. Należy jednak uznać, że tak było skoro przez miesiąc po zawieszeniu działalności prowadził jeszcze działalność gospodarczą, a organ podatkowy nie zakwestionował tego faktu.

Na wstępie przyjrzyjmy się przepisom. Zgodnie z art. 111 ust. 6 ustawy o VAT podatnicy są obowiązani do zwrotu odliczonych lub zwróconych im kwot wydatkowanych na zakup kas rejestrujących, w przypadku gdy w okresie 3 lat od dnia rozpoczęcia ewidencjonowania zaprzestaną ich używania lub nie dokonują w obowiązującym terminie zgłoszenia kasy do obowiązkowego przeglądu technicznego przez właściwy serwis, a także w przypadku naruszenia warunków związanych z odliczeniem tych kwot, określonych w przepisach wydanych na podstawie ust. 7 pkt 1 i 2.

Z powołanego przepisu (art. 111 ust. 6) wynika, że gdy w okresie 3 lat od dnia rozpoczęcia ewidencjonowania podatnicy zaprzestaną używania kas rejestrujących (kwestia braku obowiązkowego przeglądu technicznego nie była przedmiotem interpretacji, dlatego też ją pomijam) są obowiązani do zwrotu odliczonych lub zwróconych im kwot wydatkowanych na zakup kas rejestrujących. To samo nastąpi, gdy naruszono warunki związane z odliczeniem tych kwot, określone w przepisach wydanych na podstawie art. 111 ust. 7 pkt 1 i 2 ustawy o VAT.

Na podstawie art. 111 ust. 7 pkt 2 ustawy o VAT Minister Finansów w § 6 ust. 1 ww. rozporządzenia w sprawie odliczania i zwrotu kwot wydatkowanych na zakup kas rejestrujących unormował kwestię zwrotu odliczonych lub zwróconych podatnikom kwot wydatkowanych na zakup kas rejestrujących. W przepisie tym normodawca wskazał, że podatnicy są obowiązani do zwrotu odliczonych lub zwróconych im kwot wydatkowanych na zakup kas rejestrujących, w przypadkach gdy w okresie trzech lat od dnia rozpoczęcia ewidencjonowania:

1. zaprzestaną działalności;
2. nastąpi otwarcie likwidacji;
3. zostanie ogłoszona upadłość;
4. nastąpi sprzedaż przedsiębiorstwa lub zakładu (oddziału), a następca prawny nie będzie dokonywał sprzedaży, o której mowa w art. 111 ust. 1 ustawy;
5. dokonają odliczenia z naruszeniem warunków, o których mowa w § 2 i 3.

Jednakże przepis ten (§ 6 ust. 1 ww. rozporządzenia) nie ma zastosowania w przedmiotowej sprawie, gdyż Podatnik w okresie trzech lat od dnia rozpoczęcia ewidencjonowania, nie zaprzestał działalności, nie nastąpiło otwarcie likwidacji, nie została ogłoszona upadłość, nie nastąpiła sprzedaż przedsiębiorstwa lub zakładu (oddziału) i nie dokonano odliczenia z naruszeniem warunków, o których mowa w § 2 i 3 tego rozporządzenia.

Jedyną ewentualną podstawą prawną, która obligowałaby podatnika do zwrotu odliczonej lub zwróconej mu kwoty (w przedmiotowej sprawie zwróconej kwoty) wydatkowanej na zakup kasy rejestrującej jest art. 111 ust. 6 ustawy o VAT. Ponownie odwołajmy się do treści przepisu. W świetle art. 111 ust. 6 ustawy o VAT, gdy w okresie 3 lat od dnia rozpoczęcia ewidencjonowania podatnik zaprzestanie używania kasy rejestrującej jest obowiązany do zwrotu zwróconej mu kwoty wydatkowanej na zakup kasy rejestrującej.

Przepis jednoznacznie wskazuje, że warunkiem zwrotu ww. kwoty jest zaprzestanie używania kasy rejestrującej w okresie 3 lat od dnia rozpoczęcia ewidencjonowania. Mogło tak się stać, gdyby podatnik od dnia 1 listopada 2015 r., kiedy to wznowił zawieszoną wcześniej działalność gospodarczą, do dnia 30 listopada 2015 r., kiedy zlikwidował działalność gospodarczą nie dokonywał żadnej sprzedaży za pomocą kasy rejestrującej. Jednakże  okoliczności tej nie podniósł w interpretacji organ podatkowy. Jeżeli ta okoliczność nie była kwestionowana, to oznacza, że organ podatkowy uznał, że podatnik w tym okresie prowadził sprzedaż przy zastosowaniu kasy rejestrującej.

Dlatego też organ podatkowy jako powód, dla którego podatnik ma dokonać zwrotu zwróconej mu kwoty wydatkowanej na zakup kasy rejestrującej podał, że (UWAGA!) suma okresów używania kasy rejestrującej nie przekracza trzech lat, a do tego okresu zdaniem organu nie wliczają się okresy zawieszenia działalności gospodarczej.

Jaka jest podstawa prawna owej sumy okresów używania kasy rejestrującej do liczenia owych trzech lat wie jedynie interpretator. Przepis odnosi się do jedynie do używania kasy w okresie 3 lat. Wykładnia organu podatkowego byłaby prawidłowa, co potwierdzają sądy administracyjne, gdyby podatnik po wznowieniu działalności gospodarczej nie prowadził ewidencji sprzedaży przy zastosowaniu kasy rejestrującej, tzn. nie użył tej kasy ani razu. Wówczas okres ten byłby krótszy niż 3 lata. Taką interpretację potwierdzają wyroki WSA w Olsztynie z dnia 24 lipca 2014 r. sygn. akt I SA/Ol 454/14, czy WSA w Krakowie 20 maja 2015 r. sygn. akt I SA/Kr 559/15.

Skoro organ podatkowy, na co już zwróciłem uwagę, kwestii używania kasy po wznowieniu działalności gospodarczej nie podnosi uznać należy, że podatnik taką ewidencję prowadził. Podatnik po wznowieniu działalności gospodarczej ewidencjonując sprzedaż przy zastosowaniu kasy rejestrującej spełnił niezbędny warunek ewidencjonowania sprzedaży w okresie 3 lat od dnia rozpoczęcia ewidencjonowania. Kwestia zawieszenia działalności nie ma wpływu na ten okres. Potwierdza to również drugi z ww. wyroków sygn. akt I SA/Kr 559/15, w którym Sąd stwierdził: „Sąd wskazuje zatem w ślad za Dyrektorem Izby Skarbowej, że istotnie między datą pierwszej i ostatniej transakcji upłynęło mniej niż 3 lata, co oznacza, że skarżąca w okresie 3 lat od dnia rozpoczęcia ewidencjonowania zaprzestała używania kasy rejestrującej o nr unikatowym [...]. W stanie faktycznym kontrolowanej sprawy wystąpiła zatem przesłanka zwrotu kwoty odliczonej z tytułu nabycia kasy, wynikająca z art. 111 ust. 6 u.p.t.u. Należy w tym miejscu wyjaśnić, że wbrew twierdzeniom skarżącej przy obliczaniu owego trzyletniego okresu nie ma znaczenia ani data rozpoczęcia prowadzenia działalności gospodarczej, ani okres ewentualnego zawieszenia prowadzenia działalności gospodarczej”.

Tak więc, ani przepisy ani orzecznictwo sądów administracyjnych nie odnoszą się do sumy okresów używania kasy rejestrującej, lecz do okresu używania kasy od daty pierwszego jej użycia do daty ostatniego jej użycia wynikających z protokołu odczytania zawartości pamięci kasy. Potwierdza to również pierwszy z ww. wyroków sądowych.

Gdyby przyjąć, że stanowisko organu podatkowego pomimo wszystko jest prawidłowe, do owej sumy okresów używania kasy rejestrującej należałoby wliczać wyłącznie momenty zaewidencjonowania. Zapewne okresy od zamknięcia punktu sprzedaży wieczorem do jego otwarcia następnego dnia rano, również nie byłyby wliczane do owej sumy okresów. A kto wie, czy do owej sumy okresów używania kasy rejestrującej wliczane byłyby również godziny, minuty, czy sekundy, które upływają w tym samym dniu sprzedaży pomiędzy poszczególnymi transakcjami zaewidencjonowanymi za pomocą kasy rejestrującej. Tu fantazja organów podatkowych mogłaby być dalej twórczo rozwijana.

Podsumowując, wskazana interpretacja jest błędna, a dokonany sposób wykładni przepisów narusza wskazane wyżej reguły interpretacyjne.

Wojciech Zajączkowski