Zmiana w wprowadzona w rozporządzeniu z dnia 20 grudnia 2013 r. polega na wykreśleniu od 1 kwietnia 2014 r. zwolnienia wynikającego z § 3 ust. 1 pkt. 20 tego rozporządzenia. Zgodnie z jego treścią obowiązującą do końca marca 2014 r. zwalnia się od podatku dostawę samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych przez podatników, którym przy nabyciu tych samochodów i pojazdów przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w wysokości 50% lub 60% kwoty podatku:

a) określonej w fakturze lub
b) wynikającej z dokumentu celnego, z uwzględnieniem kwot wynikających z decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34 ustawy, lub
c) należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, lub
d) należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest nabywca
- nie więcej jednak niż odpowiednio 5.000 zł lub 6.000 zł.

Przepis ten pomimo jego niezgodności z przepisami Unii Europejskiej umożliwiał podatnikom, którzy przy nabyciu samochodów odliczyli maksymalnie 5.000 zł lub 6.000 zł zastosowanie zwolnienia przy dostawie tych pojazdów. Od początku 2014 r. nie obowiązywał już warunek, aby okres używania pojazdu przez podatnika dokonującego jego dostawy wynosił co najmniej pół roku po nabyciu prawa do rozporządzania pojazdem jak właściciel. Mona było więc dokonać zwolnionej dostawy pojazdu przy nabyciu którego odliczono maksymalnie 6.000 zł nawet tego samego dnia, w którym pojazd był nabyty. Konsekwencją zastosowania zwolnienia przy dostawie samochodu była konieczność dokonania korekty kwoty podatku naliczonego odliczonego przy nabyciu w kwocie proporcjonalnej do pozostałego okresu korekty. Należy dodać, że okres korekty dla pojazdów, których wartość początkowa przekraczała 15.000 zł wynosił 5 lat licząc od roku, w którym pojazd został oddany do użytkowania (art. 91 ust. 2 ustawy o VAT). Dla pojazdów, których wartość początkowa nie przekraczała 15.000 zł korekty dokonywało się jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, nie upłynęło 12 miesięcy (art. 91 ust. 7c ustawy o VAT) – w tym okresie korekta dotyczyła całości podatku. Dostawa towarów dokonywana po przekroczeniu tych okresów, tj. 5 lat, bądź 12 miesięcy. Nie powodowała obowiązku jakiejkolwiek korekty podatku naliczonego z możliwością zastosowania zwolnienia od podatku. Ponieważ przez zwolnioną od podatku dostawę wskazaną w § 3 ust. 1 pkt 20 ww. rozporządzenia ustawodawca rozumie również nieodpłatne przekazanie na cele prywatne samochodu należącego do firmy jeżeli przy jego nabyciu podatnikowi przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w części lub w całości (art. 7 ust. 2 ustawy o VAT), niektórzy podatnicy po upływie wskazanych wyżej okresów (5 lat, 12 miesięcy) przekazywali nieodpłatnie samochody do majątku prywatnego, co skutkowało możliwością zastosowania zwolnienia od podatku bez konieczności korygowania podatku naliczonego przy takim przekazaniu.  

Od 1 kwietnia 2014 r. zwolnienie to przestaje obowiązywać. Konsekwencją uchylenia § 3 ust. 1 pkt 20 w rozporządzeniu w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień będzie opodatkowanie dostaw (sprzedaży) pojazdów przy nabyciu których podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w wysokości 50% lub 60% kwoty podatku, nie więcej jednak niż odpowiednio 5.000 zł lub 6.000 zł. Opodatkowanie obejmie również przekazanie pojazdu z majątku podatnika na cele prywatne. Różne będą jednak skutki dostawy tych pojazdów w sytuacji zakończenia albo braku zakończenia okresu korekty.

Zgodnie z art. 90b ust. 1 pkt 2 (obowiązującego od dnia 1 kwietnia 2014 r.) ustawy o VAT w przypadku gdy w ciągu 60 miesięcy, licząc od miesiąca, w którym odpowiednio nabyto, dokonano importu lub oddano do używania pojazd samochodowy w odniesieniu do którego kwotę podatku naliczonego stanowiła kwota, o której mowa w art. 86a ust. 1, nastąpi zmiana jego wykorzystywania na wykorzystywanie wyłącznie do działalności gospodarczej, podatnik jest uprawniony do dokonania korekty kwoty podatku naliczonego odliczonej przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tego pojazdu.

Jak wynika z przywołanego przepisu dostawa pojazdów (w tym sprzedaż) będzie opodatkowana, jednakże dokonanie tej czynności w okresie 60 miesięcy, licząc od miesiąca, w którym odpowiednio nabyto, dokonano importu lub oddano do używania pojazd spowoduje możliwość dokonania korekty kwoty podatku naliczonego nieodliczonej przy nabyciu tego pojazdu (odliczono bowiem max. 6.000 zł). Należy zauważyć, że w świetle art. 11 ust. 2 ustawy z 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw przepisy art. 90b ust. 1 pkt 2 oraz ust. 6 ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2014 r. stosuje się również odpowiednio do sprzedaży pojazdów samochodowych przy nabyciu których odliczono maksymalnie 5.000 lub 6.000 zł podatku naliczonego.

Zgodnie natomiast ze zdaniem drugim art. 90b ust. 4 ustawy o VAT korekty tej dokonuje się w deklaracji za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła zmiana, w kwocie proporcjonalnej do pozostałego okresu korekty.

Możliwe więc będzie dokonanie korekty kwoty podatku naliczonego nieodliczonego przy nabyciu w kwocie proporcjonalnej do pozostałego okresu korekty. Natomiast sama dostawa samochodu będzie opodatkowana. Jednakże dostawa pojazdu po upływie 60 miesięcy spowoduje brak możliwości korekty podatku naliczonego (okres korekty został zakończony) przy równoczesnym obowiązku opodatkowania tego pojazdu.

Powyższe przepisy będą stosowane odpowiednio przy dostawie samochodów, których wartość początkowa nie przekraczała 15.000 zł. Okres korekty w takich przypadkach zostanie skrócony do 12 miesięcy od licząc od miesiąca, w którym odpowiednio nabyto, dokonano importu lub oddano do używania ten pojazd samochodowy.

Podsumowując: sprzedaż, bądź nieodpłatne przekazanie takich samochodów od 1 kwietnia będzie opodatkowane, jednakże gdy okres korekty (12 albo 60 miesięcy) nie zostanie zakończony możliwe będzie odzyskanie części podatku naliczonego nieodliczonego w momencie jego nabycia. W niektórych przypadkach (gdy okres korekty nie został zakończony) opodatkowanie z równoczesną korektą „in plus” podatku naliczonego może okazać się zdecydowanie korzystniejsze niż obowiązujące do końca marca 2014 r. zwolnienie od podatku z równoczesną korektą podatku naliczonego „in minus”.    

Wojciech Zajączkowski