25 lutego 2016 r. Minister Finansów złożył projekt ustawy (z dnia 22 lutego 2016 r.) o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (PIT) oraz prawnych (CIT). Celem zaproponowanej regulacji jest wprowadzenie zachęty dla przedsiębiorstw, których przychody opodatkowane są podatkiem CIT (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki akcyjne oraz spółki komandytowo-akcyjne) poprzez obniżenie stawki podatku z 19% do 15% dla tzw. małych podatników i zaczynających działalność oraz uszczelnienie systemu podatkowego, który był sztandarowym zamysłem nowego rządu. Proponowane zmiany mają wejść w życie z dniem 1 stycznia 2017 r.

Zgodnie z założeniami nowelizacji obniżona stawka przysługiwać będzie podatnikom rozpoczynającym działalność w roku podatkowym oraz tzw. małym podatnikom. Zgodnie z art. 4a pkt 10 CIT mały podatnik, to podatnik, u którego wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług), nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 1 200 000 euro, przeliczonej wg średniego kursu euro ogłaszanego przez NBP na pierwszy dzień roboczy października poprzedniego roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1 000 zł. Możliwość skorzystania z preferencyjnej stawki zostanie również ograniczona na mocy nowego art. 19 ust. 1a CIT – podmioty powstałe w wyniku: połączenia, podziału lub przekształcenia (za wyjątkiem przekształcenia w inną spółkę); przekształcenia przedsiębiorstwa osoby fizycznej lub spółki niebędącej osobą prawną w spółkę; wniesienia przez osoby fizyczne, osoby prawne lub jednostki niemające osobowości prawnej przedsiębiorstwa, zorganizowanej części przedsiębiorstwa albo składnika majątkowego o wartości powyżej 10 000 euro, a także w sytuacji wniesienia majątku przez ww. osoby tytułem aportu tych składników majątkowych otrzymanych w związku z likwidacją innego podmiotu - w takich przypadkach stosowanie preferencyjnej stawki zostanie wyłączone w roku, w którym taki podatnik powstał i w roku następującym. Zatem, dopiero po upływie tego czasu i pod warunkiem nie przekroczenia progu przychodu, podatnik będzie mógł skorzystać z 15% CIT.

Zgodnie z podawanymi przez MF danymi z obniżonej stawki będzie mogło skorzystać nawet 90% podatników. Ubytek w uzyskiwanych dochodach budżetowych zrekompensować mają nowe zasady dotyczące opodatkowania udziałów (akcji) otrzymywanych w zamian za aport oraz wymiany udziałów.

Obecnie, w przypadku wniesienia w drodze wkładu niepieniężnego (w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część), za przychód uznaje się nominalną wartość udziałów (akcji) w spółce albo wkładów w spółdzielni, objętych za ten wkład. W projekcie nowelizacji przychodem będzie określona w statucie, umowie spółki lub w innym dokumencie wartość wkładu wniesionego do spółki albo spółdzielni, a jeżeli wartość ta odbiega od wartości rynkowej przedmiotu wkładu, przychód zostanie określonej w wysokości wartości rynkowej tego wkładu na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu. Zmiana tych regulacji została podyktowana stanowczym stanowiskiem NSA, który w uchwale z dnia 20 lipca 2015 r. (II FSK 1772/13), opowiedział się wyraźnie przeciwko próbom organów podatkowych szacowania wartości rynkowej obejmowanych w zamian za wkład udziałów lub akcji. Stosownie do powyższych zmian uchylony zostanie art. 16 ust. 1 pkt 63 lit. d, który zakazywał amortyzacji aportu, w części przekazanej na kapitał zapasowy.

Istotna zmiana dotyczy również objęcia tzw. małą klauzulą obejścia prawa podatkowego transakcji wymiany udziałów. W chwili obecnej transakcja wymiany udziałów korzysta z preferencji podatkowej, o ile wymiana taka spowoduje, że spółka nabywająca uzyska bezwzględną większość praw głosu w spółce, której udziały (akcje) są nabywane albo spółka nabywająca, mając już bezwzględną większość praw głosu, zwiększa ilość udziałów (akcji) w spółce, to moment opodatkowania przesunięty został na moment zbycia udziałów (akcji). Zgodnie jednak z zaproponowanymi przez Ministerstwo zmianami, taka transakcja nie będzie korzystała z tych preferencji, gdy głównym lub jednym z głównych celów wymiany udziałów jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Do ustaw wprowadza się również domniemanie, że głównym celem było uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania, jeżeli została przeprowadzona  bez „uzasadnionych przyczyn ekonomicznych” – formuła ta istniała do tej pory odnośnie połączenia lub podziału spółek. Dyrektywa Rady 2009/133/WE z 19 października 2009 r. dopuszczała wprowadzenie takiej klauzuli dla wymiany udziałów, ale dopiero teraz ustawodawca zdecydował się objąć i tę transakcję.

Nowelizacja doprecyzowuje także wymóg, aby spółka oraz zakład zagraniczny, otrzymujący należności licencyjne i odsetki były ich rzeczywistymi właścicielami (beneficial owner). Tego typu przychody będą zwolnione w Państwie Członkowskim z opodatkowania pod warunkiem, że właściciel odsetek lub należności  licencyjnych jest spółką innego Państwa Członkowskiego lub stałym zakładem znajdującym się w tym innym Państwie Członkowskim. Tym samym spółka lub zakład otrzymuje je dla własnej korzyści, a nie jako pośrednik dla innych podmiotów – co ma być wskazane w stosownym oświadczeniu, wynikającym ze zmienianego art. 26 ust. 1f CIT.

Istniejący katalog przychodów, na gruncie ustawy PIT, które uznaje się jako uzyskane na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej, zostanie uzupełniony o przychody: 1) z papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych (nie będących papierami wartościowymi), dopuszczonych do publicznego obrotu w ramach rynku giełdowego, w tym ze zbycia tych papierów lub instrumentów oraz realizacji praw z nich wynikających, 2) z należności regulowanych (w tym pozostawionych do dyspozycji), wypłacanych i potrącanych przez osoby fizyczne, osoby prawne i jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terenie Rzeczpospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i miejsca wykonania świadczenia, 3) z tytułu przeniesienia (pośrednio lub bezpośrednio): własności udziałów lub akcji w spółce będącej podatnikiem podatku dochodowego, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną, tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, w których co najmniej 50% aktywów stanowią nieruchomości lub prawa do nieruchomości położonej na terytorium Polski.

Analogiczne zapisy znajdą się w ustawie CIT, a dodatkowo katalog poszerzony będzie o przychody: 1) z wszelkiej działalności na terenie Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony w kraju zagraniczny zakład, 2) z położonej na terenie Polski nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo części lub jakichkolwiek praw do tej nieruchomości.

Ostateczny kształt jaki przybierze nowelizacja poznamy dopiero na etapie prac w Sejmie, natomiast można się spodziewać, że nie będzie on zasadniczo odbiegał od projektu złożonego przez Ministra Finansów. Proponowane zmiany są zgodne z zapowiedziami rządu odnośnie obniżenia podatku CIT i jednocześnie uszczelniania systemu podatkowego. Niemniej jednak, wątpliwości budzi objęcie preferencyjną stawką jedynie podatników podatku od osób prawnych, ponieważ nie ma dostatecznego uzasadnienia dlaczego z obniżonej stawki nie mogą skorzystać również podatnicy podatku od osób fizycznych. Zmiana zasad dotycząca opodatkowania wnoszonego aportu oraz transakcji wymiany udziałów prawdopodobnie ograniczy ilość procesów restrukturyzacyjnych, nawet tych, które nie miały na celu ograniczenia zobowiązania podatkowego, tylko efektywniejszą reorganizację własnych aktywów. Tym samym, obniżenie stawki podatku CIT może okazać się niedostateczną rekompensatą. Nie można bowiem zapomnieć, że w toku prac legislacyjnych w Sejmie znajduje się klauzula generalna obejścia prawa podatkowego.

Jakub Budzisz